Legge di bilancio 2019: novità in materia di reddito d’impresa e di lavoro autonomo (seconda parte)

CIRCOLARE N. 7/2019

01/02/2019

di Enrico Ferra

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Dopo aver commentato con la Circolare n. 3/2019 le principali novità apportate dalla legge n. 145/2018 (Legge di Bilancio 2019), con il presente approfondimento viene integrato il quadro delle novità in materia di reddito d’impresa e di lavoro autonomo in vigore dal 01/01/2019, salvo quanto previsto in termini di decorrenza da disposizioni specifiche.

Nel dettaglio, gli interventi di rilievo che verranno affrontati in questa sede riguardano:

  1. la tassazione agevolata degli utili reinvestiti in beni strumentali e occupazione (“mini Ires”);
  2. le novità in materia di iper-ammortamenti;
  3. le modifiche alla disciplina del credito d’imposta in ricerca e sviluppo;
  4. il credito d’imposta per l’acquisto di prodotti di plastica riciclata;
  5. il credito d’imposta per la formazione 4.0;
  6. il contributo a fondo perduto per le consulenze specialistiche piano impresa 4.0;
  7. l’estromissione degli immobili detenuti dagli imprenditori individuali;
  8. l’aumento della percentuale di deducibilità dell’IMU da Irpef e Ires.
  1. Tassazione agevolata degli utili reinvestiti in beni strumentali e occupazione (“mini Ires”)

La Legge di Bilancio 2019 introduce, a decorrere dal periodo d’imposta 2019, una tassazione agevolata per i soggetti Ires, stabilendo che il reddito complessivo netto dichiarato da tali soggetti possa essere assoggettato all’aliquota Ires ordinaria  (24%) ridotta di nove punti percentuali, per la parte corrispondente agli utili del periodo d’imposta precedente a quello per il quale è presentata la dichiarazione, conseguiti nell’esercizio di attività commerciali, accantonati a riserve diverse da quelle di utili non disponibili, nei limiti dell’importo corrispondente alla somma:

  1. a)  degli investimenti effettuati in beni strumentali materiali nuovi;
  2. b)  del costo del personale dipendente assunto con contratto di lavoro a tempo determinato o indeterminato.

Con particolare riferimento agli investimenti, la legge in commento esclude espressamente gli investimenti in immobili e in veicoli concessi ai dipendenti in uso promiscuo. 

Quanto al calcolo del valore degli investimenti in beni strumentali, occorrerà di fatto prendere in considerazione il minore importo tra:

  • l’ammortamento dedotto dei beni materiali strumentali acquisiti dopo il 31/12/2018;
  • l’incremento complessivo del costo fiscalmente riconosciuto dei beni strumentali al termine di ciascun esercizio, assunto al lordo delle quote di ammortamento dei beni strumentali materiali nuovi dedotte nell’esercizio, rispetto al costo non ammortizzato di tutti i beni strumentali materiali del periodo d’imposta in corso al 31/12/2018, assunto al netto delle relative quote di ammortamento dedotte.

Le agevolazioni in commento sono fruibili anche ai fini Irpef in relazione al reddito d’impresa dichiarato dagli imprenditori individuali e dalle società in nome collettivo e in accomandita semplice in regime di contabilità ordinaria; se i predetti soggetti operano in regime di contabilità semplificata, le disposizioni stesse si applicano a condizione che le scritture contabili previste dall’articolo 2217, secondo comma, del codice civile siano integrate con apposito prospetto da cui risultino la destinazione a riserva dell’utile di esercizio e le vicende della riserva.

L’Irpef è determinata applicando alla quota parte del reddito complessivo attribuibile al reddito d’impresa le aliquote progressive ridotte di nove punti percentuali a partire da quella più elevata.

L’esame delle disposizioni in commento verrà integrato a seguito di eventuali chiarimenti ministeriali. 

  1. Novità in materia di iper-ammortamenti

Alcune importanti novità vengono apportate in materia di iper-ammortamenti per i soggetti titolari di reddito d’impresa e per gli esercenti arti e professioni, consentendo agli stessi di maggiorare, ai fini del calcolo del valore degli ammortamenti deducibili, il costo di acquisizione dei beni materiali strumentali nuovi inclusi nell’Allegato A alla Legge n. 232/2016 con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria.

L’agevolazione si applica pertanto anche agli investimenti agevolabili effettuati:

  • entro il 31/12/2019;
  • ovvero entro il 31/12/2020, a condizione che entro il 31/12/2019 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura pari ad almeno il 20% del costo di acquisizione.

La maggiorazione del costo di acquisizione degli investimenti si applica nella misura del:

  • 170% per gli investimenti fino a 2,5 milioni di euro;
  • 100% per gli investimenti oltre 2,5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro;
  • del 50% per gli investimenti oltre 10 milioni di euro e fino a 20 milioni di euro.

La maggiorazione del costo non si applica sulla parte di investimenti complessivi eccedente il limite di 20 milioni di euro.

In abbinamento a questa agevolazione, si ricorda che per i soggetti che beneficiano dell’iper-ammortamento è prevista una maggiorazione del 40% del costo di acquisizione dei beni immateriali strumentali inclusi nell’Allegato B alla legge n. 232/2016, ossia: software, sistemi, piattaforme e applicazioni connessi a investimenti in beni materiali “Industria 4.0”.

Si segnala infine che a partire dal periodo d’imposta 2019 non sarà più possibile beneficiare del superammortamento.

  1. Modifiche alla disciplina del credito d’imposta in ricerca e sviluppo

La Legge di Bilancio 2019 apporta alcune modifiche alla disciplina in materia di credito d’imposta in ricerca e sviluppo di cui all’art. 3 del D.L. 145/2013.

In primo luogo, viene rimodulata la misura del credito, che passa in generale dal 50% al 25%. Di conseguenza, a seguito delle modifiche, la misura del 50% si applica solo con riferimento ad alcune tipologie di costi e in particolare per:

  • le spese relative al personale dipendente titolare di un rapporto di lavoro subordinato, anche a tempo determinato, direttamente impiegato nelle attività di ricerca e sviluppo;
  • i contratti stipulati con università, enti di ricerca e organismi equiparati nonché con imprese residenti start up e PMI innovative, per il diretto svolgimento delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili al credito d’imposta.

Gli altri costi, tra cui le quote di ammortamento delle spese di acquisizione o utilizzazione di strumenti e attrezzature di laboratorio, saranno quindi agevolati non più al 50% ma al 25%.

Il credito d’imposta spetterà fino ad un importo massimo annuale di 10 milioni di euro per ciascun beneficiario, in luogo dell’importo di 20 milioni di euro previsto fino al 2018.

Spese per materiali e forniture

L’agevolazione è inoltre estesa ai materiali, alle forniture e ad altri prodotti analoghi direttamente impiegati nelle attività di ricerca e sviluppo anche per la realizzazione di prototipi o impianti pilota relativi alle fasi della ricerca industriale e dello sviluppo sperimentale.

Certificazione contabile

Ai fini del riconoscimento del credito d’imposta, l’effettivo sostenimento delle spese ammissibili e la corrispondenza delle stesse alla documentazione contabile predisposta dall’impresa devono risultare da apposita certificazione rilasciata dal soggetto incaricato della revisione legale dei conti.

Per le imprese non obbligate per legge alla revisione legale dei conti, la certificazione è rilasciata da un revisore legale dei conti o da una società di revisione legale dei conti, iscritti nella sezione A del registro di cui all’articolo 8 del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39.

Per le sole imprese non obbligate per legge alla revisione legale dei conti, le spese sostenute per adempiere all’obbligo di certificazione della documentazione contabile sono riconosciute in aumento del credito d’imposta per un importo non superiore a 5.000 euro, fermo restando, comunque, il limite massimo di 10 milioni di euro.

Utilizzo del credito

L’utilizzo del credito è subordinato al rispetto degli obblighi di certificazione.

Si ritiene, quindi, che diversamente dal passato il credito non sia utilizzabile fino al rilascio della certificazione del revisore legale.

Relazione tecnica

Ai fini dei successivi controlli, le imprese beneficiarie del credito d’imposta sono tenute a redigere e conservare una relazione tecnica che illustri le finalità, i contenuti e i risultati delle attività di ricerca e sviluppo svolte in ciascun periodo d’imposta in relazione ai progetti o ai sottoprogetti in corso di realizzazione.

Tale relazione, nel caso di attività di ricerca e sviluppo organizzate e svolte internamente all’impresa, deve essere predisposta a cura del responsabile aziendale delle attività di ricerca e sviluppo o del responsabile del singolo progetto o sottoprogetto e deve essere controfirmata dal rappresentante legale dell’impresa.

Nel caso in cui le attività di ricerca siano commissionate a soggetti terzi, la relazione deve essere redatta e rilasciata all’impresa dal soggetto commissionario che esegue le attività di ricerca e sviluppo.

Decorrenza

Le modifiche relative alla rimodulazione del credito dal 50% al 25% e all’ambito applicativo dell’agevolazione si applicano dal periodo d’imposta 2019 (per i soggetti “solari”), mentre le modifiche concernenti gli aspetti formali e documentali (quali l’obbligo di certificazione dei costi e di redigere la relazione tecnica) si applicano già dal periodo d’imposta 2018.

  1. Credito d’imposta per l’acquisto di prodotti di plastica riciclata

Un ulteriore credito d’imposta viene attribuito alle imprese, al fine di incrementare il riciclaggio delle plastiche miste e degli scarti non pericolosi dei processi di produzione industriale e della lavorazione di selezione e di recupero dei rifiuti solidi urbani, in alternativa all’avvio al recupero energetico. 

Ambito oggettivo

Oggetto dell’agevolazione è l’acquisto di prodotti realizzati con materiali provenienti dalla raccolta differenziata degli imballaggi in plastica e di imballaggi biodegradabili e compostabili secondo la normativa UNI EN 13432:2000 o derivati dalla raccolta differenziata della carta e dell’alluminio. 

Ambito temporale

Il credito d’imposta è riconosciuto per il 2019 e 2020. 

Misura dell’agevolazione

Il credito d’imposta è pari al 36% delle spese sostenute e documentate per i predetti acquisti e viene riconosciuto fino ad un importo massimo annuale di 20.000,00 euro per ciascun beneficiario, nel limite massimo complessivo di 1 milione di euro annui per ciascuno degli anni 2020 e 2021. 

Utilizzo dell’agevolazione

Il credito d’imposta è utilizzabile esclusivamente in compensazione con il modello F24, esclusivamente mediante i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate, a decorrere dal 1° gennaio del periodo d’imposta successivo a quello in cui sono stati effettuati gli acquisti dei prodotti oggetto dell’agevolazione. 

Trattamento fiscale

Il credito in questione non è imponibile ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP. 

Disposizioni attuative

Un apposito decreto, da adottare entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore della Legge di Bilancio 2019, definirà i requisiti tecnici e le certificazioni idonee. 

  1. Credito d’imposta per la formazione 4.0

Viene prorogato anche per il 2019 il credito d’imposta per le imprese che effettuano spese di formazione 4.0. 

Ambito oggettivo

Sono ammissibili al credito d’imposta solo le spese in attività di formazione svolte per acquisire e consolidare le conoscenze delle tecnologie previste dal piano nazionale “Industria 4.0”, quali:

  • big data e analisi dei dati;
  • cloud e fog computing;
  • cyber security;
  • sistemi cyber-fisici;
  • prototipazione rapida;
  • sistemi di visualizzazione e realtà aumentata;
  • robotica avanzata e collaborativa;
  • interfaccia uomo macchina;
  • manifattura additiva;
  • internet delle cose e delle macchine;
  • integrazione digitale dei processi aziendali.

Le attività di formazione devono, inoltre, essere pattuite attraverso contratti collettivi aziendali o territoriali. 

Misura dell’agevolazione

Il credito d’imposta è pari al:

  • 50% per le piccole imprese nel limite massimo annuale di 300.000 euro;
  • 40% per le medie imprese sempre nel limite massimo annuale di 300.000 euro;
  • 30% per le grandi imprese nel limite massimo annuale di 200.000 euro.

Si precisa che la categoria delle piccole e medie imprese è costituita da imprese che occupano meno di 250 persone il cui fatturato annuo non supera i 50 milioni di euro. D’altro canto per piccola impresa si intende un’impresa che occupa meno di 50 dipendenti e che realizza un fatturato annuo non superiore a 10 milioni di euro.

Utilizzo dell’agevolazione

Il credito d’imposta è utilizzabile in compensazione mediante modello F24, ai sensi dell’art. 17 del D.Lgs. n. 241/97 a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in cui i costi sono sostenuti (quindi, per le spese sostenute nel 2019, il credito potrà essere utilizzato dal 2020). 

Trattamento fiscale

Il credito non è imponibile ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP. 

Certificazione dei costi

Ai fini dell’ammissibilità al credito d’imposta, i costi devono essere certificati:

  • dal soggetto incaricato della revisione legale;
  • ovvero da un professionista iscritto nel registro dei revisori legali.

Tale certificazione deve essere allegata al bilancio. 

Disposizioni attuative

Con apposito decreto dovranno essere definite le disposizioni attuative.

  1. Contributo a fondo perduto per le consulenze specialistiche piano impresa 4.0

Per i due periodi d’imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2018 (per i contribuenti “solari”, 2019 e 2020), alle micro e piccole imprese è attribuito un contributo a fondo perduto, nella forma di voucher, per l’acquisto di prestazioni consulenziali di natura specialistica finalizzate a sostenere i processi di trasformazione tecnologica e digitale attraverso le tecnologie abilitanti previste dal Piano nazionale impresa 4.0 e di ammodernamento degli assetti gestionali e organizzativi dell’impresa, compreso l’accesso ai mercati finanziari e dei capitali.

Il contributo per le micro e piccole imprese è riconosciuto in relazione a ciascun periodo d’imposta in misura pari al 50% dei costi sostenuti ed entro il limite massimo di 40.000 euro.

Alle medie imprese il contributo è riconosciuto in relazione a ciascun periodo d’imposta in misura pari al 30% dei costi sostenuti ed entro il limite massimo di 25.000 euro.

In caso di adesione a un contratto di rete, avente nel programma comune lo sviluppo di processi innovativi in materia di trasformazione tecnologica e digitale attraverso le tecnologie abilitanti previste dal Piano nazionale impresa 4.0 e di organizzazione, pianificazione e gestione delle attività, compreso l’accesso ai mercati finanziari e dei capitali, il contributo è riconosciuto alla rete in misura pari al 50% dei costi sostenuti ed entro il limite massimo complessivo di 80.000 euro.

I contributi in oggetto sono subordinati alla sottoscrizione di un contratto di servizio di consulenza tra le imprese o le reti beneficiarie e le società di consulenza o i manager qualificati iscritti in un elenco istituito con apposito decreto del Ministro dello sviluppo economico, da adottare entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore della Legge di Bilancio 2019. Con lo stesso decreto sono stabiliti i requisiti necessari per l’iscrizione nell’elenco delle società di consulenza e dei manager qualificati, nonché i criteri, le modalità e gli adempimenti formali per l’erogazione dei contributi e per l’eventuale riserva di una quota delle risorse da destinare prioritariamente alle micro e piccole imprese e alle reti d’impresa.

I contributi sono erogati in conformità ai limiti previsti dal regolamento “de minimis”. 

  1. Estromissione degli immobili detenuti dagli imprenditori individuali

La Legge di Bilancio 2019 riapre la disciplina dell’estromissione degli immobili strumentali detenuti dagli imprenditori individuali.

Per effetto della riapertura, possono essere estromessi in forma agevolata gli immobili strumentali posseduti sia alla data del 31 ottobre 2018 sia alla data del 01/01/2019 e gli effetti dell’estromissione decorrono dal 1 gennaio 2019.

L’agevolazione non compete agli imprenditori che abbiano cessato l’attività prima del 1 gennaio 2019.

Gli immobili oggetto di estromissione sono quelli strumentali per natura o per destinazione, mentre non possono essere estromessi in forma agevolata gli immobili “merce” e quelli non strumentali.

Il regime agevolato prevede:

  • l’assoggettamento della plusvalenza derivante dall’estromissione ad un’imposta sostitutiva delle imposte sul reddito e dell’Irap del 8%;
  • la possibilità di determinare la plusvalenza assumendo, in luogo del valore normale dell’immobile, il suo valore catastale.
  1. Aumento della percentuale di deducibilità dell’IMU da Irpef e Ires

Infine, con l’intervento sull’art. 14, co. 1, del D.Lgs. n. 23/2011, viene aumentata dal 20% al 40% la percentuale di deducibilità Irpef e Ires dell’IMU relativa agli immobili strumentali.


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